第三节 生产与存货循环的重大错报风险
【考点一】生产与存货循环存在的重大错报风险
【考点二】根据重大错报风险评估结果设计进一步审计程序
【考点一】生产与存货循环存在的重大错报风险 一般制造型企业的存货的重大错报风险通常包括： 1.存货实物可能不存在（存在认定）；
2.属于被审计单位的存货可能未在账面反映（完整性认定）； 3.存货的所有权可能不属于被审计单位（权利和义务认定）；
4.存货的单位成本可能存在计算错误（计价和分摊认定/准确性认定）；
5.存货的账面价值可能无法实现，即跌价准备的计提可能不充分（计价和分摊认定）。
【考点二】根据重大错报风险评估结果设计进一步审计程序 注册会计师基于销售与收款循环的重大错报风险评估结果，制定实施进一步审计程序的总体方案（包括综合性方案和实质性方案），继而实施控制测试和实质性程序以应对识别出的认定层次的重大错报风险。如表11-1所示： 【链接】表8-2 评估的重大错报风险与综合性方案的对应关系 评估的重大错报风险 相关认定 重要账户或交易 重大是否错为特报别风风险 险 相关列控制报 预期截分和是否止 类 披有效 露 拟实施的进一步审计程序 控制测试索引号 存权准确在完利性/计/整和价和发性 义分摊 生 务 控总审计测方案 试 实质性 程序 分析程序 细节测 试 综合 是 是 是 性方 案 是 存货 高 是 是 是 是 是 表11-1 生产与存货循环的重大错报风险和进一步审计程序总体方案 进一步拟从控制拟从实质是否相关财务报表项风险审计程测试中获性程序中重大错报风险描述 信赖目及认定 程度 序的总取的保证获取的保控制 体方案 程度 证程度 高 是 是 是 存货可能不存在 存货的单位成本可能存在计算错误 已销售产品的成本存货：存在 特别 是 是 是 综合性 综合性 综合性 中 中 中 高 低 低 存货：计价和分摊 一般 营业成本：准确性 存货：计价和分摊 一般 营业成本 可能没有准确结转至营业成本 存货的账面价值可能无法实现 经典题解 营业成本：准确性 存货：计价和分摊 特别 否 实质性 无 高 【例·2017·简答题】ABC会计师事务所的A注册会计师负责审计甲公司2016年度财务报表，与存货审计相关的部分事项如下： （1）甲公司的存货存在特别风险。A注册会计师在了解相关内部控制后，未测试控制运行的有效性，直接实施了细节测试。 要求： 针对上述第（1）项，指出A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。 【答案】 （1）恰当。 第四节 测试生产与存货循环的内部控制 【考点】以风险为起点的控制测试 风险评估和风险应对是整个审计过程的核心，因此，注册会计师通常以识别的重大错报风险为起点（一共8个关键点），选取拟测试的控制并实施控制测试。 【提示】生产与存货循环可能发生错报的环节 （一）发出原材料 （二）记录人工成本 （三）记录制造费用 （四）计算产品成本 （五）产成品入库 （六）发出产成品 （七）盘点存货 （八）计提存货跌价准备 表11-2（教材P241表11-4） 风险、内部控制与控制测试程序 相关财务可能发生错存在的内部控存在的内部控制（人内部控制 报表项目报的环节 制（自动） 工） 测试程序 及认定 （一）发出原材料 原材料的发存货—生 所有领料单由生产主选取领料单，检查是否出可能未经授权 产成本：存在 领料单信息输入系统时须输入对应的生产任务单编号和所生产的产品代码，每月末系统自动归集生成材料成本明细表 管签字批准，仓库管理员凭经批准的领料单发出原材料 有生产主管的签字授权 发出的原材料可能未正确记入相应产品的生产成本中 存货—生产成本：计价和分摊 生产主管每月末将其生产任务单及相关领料单存根联与材料成本明细表进行核对，调查差异并处理 检查生产主管核对材料成本明细表的记录，并询问其核对过程及结果 （二）记录人工成本 所有员工有专属员工代码和部门代码，员工的考勤记录记入相应员工代码 人事部每月编制工薪费用分配表，按员工所属部门将工薪费用分配至生产成本、制造费用、管理费用和销售费用，经财务经理复核后入账 检查系统中员工的部门代码设置是否与其实际职责相符。 询问并检查财务经理复核工资费用分配表的过程和记录 生产工人的人工成本可能未得到准确反映 存货—生产成本：计价和分摊 （三）记录制造费用 检查系统的自动归集设置是否符合有关成本和费用的性质，是否合理。 询问并检查成本会计复核制造费用明细表的过程和记录，检查财务经理对调整制造费用的分录的批准记录 发生的制造费用可能没有得到完整归集 存货—制造费用：完整性 系统根据输入的成本和费用代码自动识别制造费用并进行归集 成本会计每月复核系统生成的制造费用明细表并调查异常波动。必要时由财务经理批准进行调整 （四）计算产品成本 生产成本和制造费用在不同产品之间、在产品和产成品之间的分配可能不正确 成本会计执行产品成本核算日常成本核算，财务经理每月末审核产品成本计算表及相关资料（原材料成本核算表、工薪费用分配表、制造费用分配表等），并调查异常项目 成本会计将产成品收发存报表中的产品入库数量与当月成本计存货：计价和分摊 营业成本:准确性 询问财务经理如何执行复核及调查。选取产品成本计算表及相关资料，检查财务经理的复核记录 （五）产成品入库 已完工产品的生产成本可能没有转存货：计价和分摊 系统根据当月输入的产成品入库单和出库询问和检查成本会计将产成品收发存报表与成本计算表进行核移到产成品中 单信息自动生算表中结转的产成品成产成品收成本对应的数量进行（入库）发（出核对 库）存（余额）报表 对的过程和记录 （六）发出产成品 检查系统设置的自动结转功能是否正常运行，成本结转方式是否符合公司成本核算。 询问和检查财务经理和总经理进行毛利率分析的过程和记录，并对异常波动的调查和处理结果进行核实 销售发出的产成品的成本可能没有准确转入营业成本 存货:计价和分摊 营业成本:准确性 系统根据确认的营业收入所对应的售出产品自动结转营业成本 财务经理和总经理每月对毛利率进行比较分析，对异常波动进行调查和处理 （七）盘点存货 仓库保管员每月末盘点存货并与仓库台账核对并调节一致；成本会计监督其盘点与核对，并抽查部分存货进行复盘。 每年末盘点所有存货，并根据盘点结果分析盘盈盘亏并进行账面调整 财务部根据系统生成的存货货龄分析表，结合生产和仓储部门上报的存货损毁情况及存货盘点中对存货状况的检查结果，计提存货减值准备，报总经理审核批准后入账 存货可能被盗或因材料领用/产品销售未入账而出现账实不符 存货：存在 （八）计提存货跌价准备 可能存在残冷背次的存货，影响存货的价值 存货:计价和分摊 资产减值损失:完整性 系统根据存货入库日期自动统计货龄，每月末生成存货货龄分析表 询问财务经理识别减值风险并确定减值准备的过程，检查总经理的复核批准记录
