中国个人所得税问题研究——基于法与经济学的思考李怀邵慰内容提要个人所得税是调节收入分配直接而有效的手段。虽然新修订的《个人所得税法》已于２００８年３月１日施行，但针对个人所得税扣除额标准的争论仍在继续。本文运用法与经济学研究方法，针对现行个人所得税扣除额标准所存在的问题，从统计数据和统计理念、中国城市居民家庭实际发生费用、精神等多个方面进行了探讨，并在此基础上提出了将个人所得税起征点提高到８０００元左右等相关建议，以期进一步完善个人所得税法。关键词个人所得税法与经济学中图分类号：Ｆ８１２文献标识码：Ａ文章编号：１０００—７６３６（２０１１）０１—００５０—０６一、引言在１９８０年９月１０日我国颁布第一部个人所得税法之后，个人所得税法共经历了四次修改。最近的一次修改是２００８年３月１日起施行的新《个人所得税法》，新《个人所得税法》规定个人所得税起征点由１６００元提高到２０００元。虽然经过了多次修改，但对于个人所得税起征点的争论却一直没有停止过。多数人认为财政及税务部门提出的个人所得税扣除额２０００元的标准太低。而财政及税务部门认为，按照这个扣除标准测算，将使２００８年全年个人所得税收入减少约３００亿元。同时，工薪阶层纳税人数占全国职工总人数比例由５０％左右降为３０％左右，大部分工薪阶层因收入达不到减除费用标准而免于纳税，中等收入者的税负也相应减轻了。…个税起征点调至２０００元，既可满足居民基本生活消费支出需要，也统筹兼顾了财政承受能力，并体现了重点照顾中低收入者的调整意图。幅１但多数民众和一些认为，２０００元的个税起征点偏低，如果考虑经济增长和物价上涨等因素，这个标准两年后还需要修改。也有人对个人所得税税收方式提出了质疑，指出税收结构不合理，应该以家庭为单位征收所得税等。还有人批评个人所得税法没有发挥其本应发挥的调节收入差距的社会作用。ｂ１其实，在这一问题上之所以会有截然不同的看法，关键在于我们对个人所得税的功能如何定位，如何确定个人所得税应税额的扣除标准，以及如何把握国家治理理念和长远战略等一系列问题。收稿日期：２０１０一１１—１５作者简介：李怀东北财经大学经济与社会发展研究院产业组织与企业组织研究中心研究员，经济学博士，博士生导师，大连市，１１６０２５；邵慰沈阳师范大学管理学院讲师（本文通信作者），博士，沈阳市，１１００３４。万方数据公共经济与管理・财政税务二、个人所得税的功能定位个人所得税在当今一些西方发达国家已成为主体税，但在中国个人所得税要成为主体税，无论从生产力、生产关系、人民实际生活水平，还是从税收征管能力和征管技术水平看，其主客观条件都还不具备。个人所得税在西方国家长达２００多年的征收历史中，并非一开始就是一个普遍征收的税种，恰恰相反，１８世纪西方国家个人所得税征收完全是以“富人税”（征收目的主要为调节收入分配）的面目出现，在很长的一段时期内个人所得税都是对少数富人征收的税种。随着生产力和人均收入水平的不断提高，个人所得税才在西方一些发达国家中逐渐由“富人税”向“大众税”（征收目的主要为组织国家财政收入）演进，但个人所得税始终并未放弃和减弱对富有阶层的调节功能，这从递进的税率上就可以看得出来。更为重要的是，西方国家的高税率是和高福利相对应的，而我们国家的福利水平整体上还比较低，收入的绝大部分要用在医疗、住房、教育的开销上。从世界范围看，只有在高收入、高福利的西方发达国家里，个人所得税组织财政收入的功能才上升为主要功能。所以说，对于发展中国家来说，个人所得税应当侧重于收入调节功能，仅对少数高收入者（占总人口的５％左右）课税，组织财政收入的功能要服从于收入调节的功能。三、模型设定本文个人所得税扣除额标准的模型设计主要借鉴薛文谦（２００５）的分析框架。【４１薛文谦的模型中包含了社会平均收入、社会最低生活保障标准、社会恩格尔系数、基尼系数等，这与确定个人所得税扣除额标准不仅关系到社会财富的再次分配，而且与社会诸多因素相关联（如社会收入水平、社会贫困程度、社会差距、国家导向、个人所得税的性质以及税制等一系列问题）相适应。个人所得税扣除额标准的合理界定必须以实际收入水平为基础，并要高于社会中低收入水平，只有这样才能保护中低收入者的利益，并为其留出适当的消费空间用以改善或提高生活质量。根据当前中国征收个人所得税为调节收入这一主要目标，个人所得税征收的对象应当是高收入者。在参考国内外学者对个人所得税扣除额标准研究成果的基础上，结合当前中国国情，本文初步确立个人所得税扣除额标准的测算模型：肘＝篇刈×历百其中，Ｍ为个人所得税扣除额；Ｙ为社会平均收入，本文以统计年鉴中城镇在岗职工平均工资收入为样本；ｘ为社会最低生活保障标准，社会贫困程度以社会最低生活保障和社会恩格尔系数予以衡量；Ｓ为社会恩格尔系数，本文以统计年鉴中城镇居民家庭恩格尔系数为样本；ｇ为基尼系数，社会差距以社会基尼系数衡量；ｋ为国家对个人所得税的调整系数，国家对扣除额的调整系数按照国家取不同的常数值，当个人所得税征收的目的为调整收入差距时，ｋ取相对较高的值ｋ：；当个人所得税征收的目的为组织财政收入时，ｋ取相对较低的值ｋ，，具体可根据税率状况以及经验值进行调整。本文认为，当国家的征税重点为组织财政收入时，取ｋ．＝１；当国家的征税重点介于组织财政收入和调整收入差距两者之间时，取ｋ。＝ｋ：＝１．５，ｋ值的选取应依据国情及国家税收相关确定。目前，由于不同地区经济发展水平的差异，中国各地区所确定的城镇居民最低生活保障标准不完全一致。本文使用扩展线性支出法对中国城镇居民最低生活保障标准进行测算。线性支出系统（ＬｉｎｅｒｔｕｒｅＥｘｐｅｎｄｉ—Ｓｙｓｔｅｍ，ＬＥＳ）是由英国经济学家斯通（ＲｉｃｈａｒｄＳｔｏｎｅ）提出的，此后于１９７３年经过朗茨（Ｃ．Ｌｉｕｃｈ）改进形ＬｉｎｅｒＥｘｐｅｎｄｉｔｕｒｅ成扩展的线性支出系统（ＥｘｔｅｎｄＳｙｓｔｅｍ，ＥＬＥＳ）。在扩展线性支出系统中把居民的各类消５１万方数据经济与管理研究（２０１１年第１期）ＲｅｓｅａｒｃｈｏｎＥｃｏｎｏｍｉｃｓａｎｄＭａｎａｇｅｍｅｎｔ费品支出看成是居民收入的函数，建立人均生活费收入与食品、衣着、家庭设备用品及服务、医疗保健、交通、通信、教育、文化娱乐服务、居住、杂项商品与服务等类支出的数学模型，这个模型可以直接给出维持基本需求的支出和超过基本需求的支出两大部分，以此来确定生活费用标准，从而测算出社会最低生活保障的标准。其推算过程如下：设扩展线性支出系统的函数形式为：上ｐｉｇ‘＝ｒｉｐ‘＋卢ｉ’（，一∑Ｐ，ｊ）（１）－＝Ｉ其中：Ｐ；代表第ｉ种商品的价格；吼代表对第ｉ种商品的需求量（此需求量由两部分组成：基本需求量和非基本需求量）；ｒ；代表对第ｉ种商品的基本需求量；ｆ代表收入；卢ｆ代表第ｉ种商品在预算约束中所占的份额，其经济意义是除最基本的需求外，消费者在可支配收入中还会用多少去购买该种商品，是一种超额的消费量。∑屈＝１ｌ＝Ｊ代表不存在储蓄，若消费者有储蓄，则∑卢ｆ＜１。二玎通过此模型计算出∑ｒｉｐｉ，为统计调查资料中的被调查户的基本生活费用，再除以调查户的人均负担１２１人，则可得出该地区的基本生活标准。以２００８年全国统计年鉴的数据作为样本，用扩展线性支出法分析测算城镇居民最低生活保障标准，得出的值为４１５元，略高于国家公布的各地区平均最低生活保障金。尽管我们采用了多种计算方式，其测算结果都停留在工薪收入者基本生活费用２０００元左右，这与我们的实际生活经验尚有较大差距。造成这种情况的原因一是原始数据失真。现行的考核标准造成攀比的局面；不完全信息和信息不对称，也使得我们无法掌握家庭的实际收入和支出情况。二是我们的统计理念存在问题。如维持劳动力的成本估算偏低，不仅忽略了维持一个家庭正常的生活所需要支出的部分项目，而且相关部门仍然按照传统计划经济的观念思维，没有考虑到随着社会的发展和进步，当代城市家庭的实际基本生活需要发生了巨大变化，过去可有可无的，现在已经成为城市家庭不可缺少的生活必需品，如买房、教育、医疗等，特别是教育和住房这些因素都没有给予充分的考虑。我国目前所测算的依然是生产和再生产简单劳动力的生活支出标准以及以此为依据的个人平均收入标准，从而与我国城市工薪家庭实际发生费用相距甚远。在我国大城市里，２０００元连维持一个人简单劳动力生产和再生产的基本费用都不够，更别奢谈复杂劳动力的生产和再生产甚至一个家庭的生活费用了。四、中国大城市家庭实际基本生活费用样本分析既然传统测算理念有问题，官方统计数据的真实性也需存疑，那么，又如何来确定城市工薪阶层的家庭必要生活费用呢？唯一较可行的是选择中国大城市现实生活中一个有代表性工薪阶层家庭作为样板，来分析中国城市家庭的最低实际生活费用。目前，进入个人所得税应税范围（工薪月收入超过２０００元）的工薪阶层主要分布在城市，即大、中、小城市和建制镇里。这些城镇分布于全国各地，物价水平和收入水平差异较大，由于我国个人所得税实行的是成本综合扣除法，全国只有一个标准，因而劳动力成本费用的扣除只能就高，不能就低，否则就会侵蚀劳动力成本较高的大城市工薪族的必要生存条件，所以只能取物价水平较高的大城市作为样板城市。鉴于不同家庭实际生活水平不均衡，我们选择大城市一个具有平均生活水平的比较体面的家庭为样本，同时也考虑到中国在走向现代化过程中带给家庭的影响因素，即现代家庭生活水平的普遍提高所导致的家庭生活成本的不断增长，例如，彩电、冰箱、洗衣机、空调、微波炉等家用电器几乎已成为城市家庭的生活必需品，电脑也５２万方数据公共经济与管理・财政税务开始走进家庭。这就要求我们不能再按照传统的低标准来核算，而应建立现代家庭成本理念。在人口构成上，该样本家庭应包括夫妻二人和一个孩子，即３口之家，这是中国当代城市标准的家庭人口样本。根据我们的调查和亲身感受，中国大城市维系一个体面的普通生活水平的３口之家的月均最低费用见表１。表１中国城市普通生活水平的３口之家月均最低支出顼蟊这是我国大城市普通家庭维持正常生活水准的月均最低费用。如果低于此数，居民的正常生活就会受到影响，不得不降低基本生活标准。严格来说，我国住房、教育、医疗“三座大山”的费用之高，足可以令上述家庭破产。例如，住房是我国大城市居民生活支出压力最大的项目，上海、北京、广州、深圳、大连等地的房价已经到了中上等收入者（月收入在１万一２万）都无法承受的地步。如果考虑到购房因素，８０００元的基本生活费用对于年轻一代所组成的家庭来说显然偏低，如果再考虑到发展资料等项支出，８０００元是目前保守的估算。按照我国现行的个人所得税法，该家庭应当缴纳多少个人所得税呢？我们假定夫妻２人都有工薪收入，且收体相同，那么每人的月薪最低也需要维持在４０００元，才可能维系一个３口之家的正常生活。这样，这个家庭每月会有４０００元的收入需要纳税。如果一个家庭只有一个金赣（元）说髓无论是买房还是租房，为了便于计算，都折合为房屋租房租１５００金。按照２室１厅大约７５平方米的租金计算（据统计，我国目前人均住宅面积约２５平方米）。食品饮料衣着水电费交通通信２８５０５００用于餐饮的花费购买穿、戴用品２００家庭的煤气、自来水、电费等项开支用于公共交通和计程车的费用，还没考虑到家用汽车家庭电话、手机及话费购买冰箱、电视、洗衣机等家用电器和家具、洁具、日常用５００３００家庭设备６００品及维修等项费用成人教育、大、中、小学、幼儿园、培训班的学费、书费及相教育５００关费用医疗保健文化娱乐取暖费其他花费２００１５０３００４００用于卫生医疗、保健文化用品及乐器、音响、电影、光碟、旅游、参观、体育家庭供暖收费及自有取暖设备、空调的能耗社会交际、礼尚往来、赡养老人等维持城市一个普通３口之家的正常生活水平所需要的最合计８０００低收入人有收入，那么该人的月收入需要达到８０００元才能维系一个家庭的正常生活，每月有６０００元需要纳税。按照中国现行的个人所得税法，对于同样收入的两个家庭来说，后者要比前者的应税额多２０００元。显然，这是极不合理的。由此可见，我国现行的个人所得税应纳税额的这一扣除标准确实太低，根本不足以弥补劳动力再生产的成本，侵占了工薪阶层维系劳动力生产和再生产的必要生活费用，客观上恶化了城市普通家庭的生活状况。从产权理论出发，判断一项法律法规是否合理，就是看它是维护还是侵害公民的合法产权。毋庸置疑，纳税是公民的责任和义务，税收是维护公共利益的基础。但是，由谁纳税，纳多少税，却是一个可以讨论的问题。可以说，我们过去仅强调了纳税人的义务，却忽视了纳税人应有的权利。作为纳税人，他无可争议地享有维系最起码基本生活费用不纳税的权利，这是一个人在一定条件下所拥有的劳动力产权，它是天赋的维持生命存在和劳动能力延续的财产权利，无论任何人，都无权剥夺它。上述分析表明，２０００元的所得税扣除额标准侵占了我国工薪收入者维持家庭生存与延续的基本费用，公民的劳动力产权被部分剥夺，从而降低了劳动力的生产与再生产的质量以及劳动力产权的价值含量。从长远来看，将不利于我国工薪阶层素质５３万方数据经济与管理研究（２０儿年第１期）ＲｅｓｅａｒｃｈｏｎＥｃｏｎｏｍｉｃｓａｎｄＭａｎａｇｅｍｅｎｔ的提高。从制度优劣的判断标准来看，该法律既不符合效率原则，也缺乏公平；削弱和恶化了城市普通工薪家庭这一弱势群体的基本生存条件，违反了社会公平原则。五、基于《中华人民共和国》的法理分析《中华人民共和国》第二章第三十三条明确规定：“国家尊重和保障。”我国不仅将“保障”写进，而且也在立法、司法、行政等各项工作中开始逐步清理那些侵害公民的现象。我们知道，是每一个人最基本的权利，该权利的特征是具有防卫本能以及由此所决定的不可剥夺和不可让渡的性质，如人的生命权。生命权是公民的基本权利，它意味着即使牺牲某个公民会对社会带来巨大利益，而且还取得了所有人的同意，也不能剥夺该公民的这项基本权利。的生命权所包括的深层涵义表明，人们维持基本生存条件所需要的收入是不可以纳税的，理应受到法律的保护，公民有权保留维持基本生存条件所必需的收入。过低的个人所得税扣除额标准会侵蚀劳动力的再生产成本。所以，在现代社会里，人头税是不得人心的，因为这要求任何人甚至包括挣扎在死亡线上的人都需要交税。据此，那种“我们不能剥夺纳税人纳税义务”的奇谈怪论是违反法律和不得人心的。扪心自问：在我国经济面临崩溃、国库空虚的２０世纪８０年代初期，我国尚未向工薪阶层收取个人所得税，反倒在今天财政收入大幅度增长并且达到了相当规模时，却向那些处于基本生存边缘上的城市工薪族家庭收税！不可否认，中国取消了具有几千年传统的农业税，这是一件利国利民的大好事。同样，取消城市普通家庭的个人所得税，也是一件利国利民的大好事。六、结论与建议根据上述结论和中国的特殊国情，我们建议：（１）个人所得税立法标准要优先考虑民众的利益。制度设计若更多地从角度考虑问题，很少站在民众的角度考虑问题，缺乏对民众利益的维护，结果必导致国民收入中大部分为占有，即国的利益分配格局。我们建议将个人所得税扣除额标准提高到８０００元。这样，既有利于我国中产阶级的培育和成长，也有利于我国妇女逐步回归家庭。近年来，我国财政收入高速增长，２００９年已经达到６８４７７亿元，２０１０年预计超过８００００亿元。与此相比，提高现行所得税扣除额标准所减少的几百亿元税收实在微不足道，而且还可以通过开辟其他税源得到弥补和解决。（２）建议实行综合扣除与分项扣除相结合的税收征收办法。目前，世界上多数国家普遍实行的是分项扣除法。分项扣除法比较公平，比如谁买奢侈品谁上税，每一个家庭的收入和支出不同，所承担的税及税率也不同。但其税收具体执法操作的成本可能会提高。而综合扣除法简便易行，操作便利。这两种方法各有利弊，鉴于我国的特殊国情，目前可以试行多个办法，多条路径。（３）实行个人所得税扣除额标准动态化管理。法国著名启蒙思想家孟德斯鸠在其《论法的精神》一书中指出：“法律要有所规定时，应该尽量避免用银钱作规定。无数原因可以促使货币的价值改变，所以改变后同一金额已不再是同一的东西了。”随着通货膨胀，居民的实际收入和支出水平会随之增长，当年制定的扣除额标准，可能过两年就不适应了，再按原标准进行征收，就可能出现中低收入者也纳税的现象，从而有悖于调节收人分配的立法精神。为此，个人所得税法不宜于规定一个具体数量的扣除额不变，而应每年根据物价浮动指数、工薪收入水平、家庭实际支出以及各种社会保障因素的变动情况科学合理地确定具体扣除数额。可以考虑每隔一段时间对扣除额进行适当万方数据公共经济与管理・财政税务调整或修正。（４）我国个人所得税纳税人口应当占总人口的５％左右，最多不能超过８％。在世界上任何一个国家，中产阶级都是一个社会的多数和中坚力量，而高收入和贫困阶层总是少数。由于物价的上涨和社会的进步，国民生活标准也日益提高，我国社会的中产阶层也不断被赋予新的内涵。然而，无论社会发生什么变化，个人所得税纳税人口所占总人口的比例是不应当改变的。美国等西方发达国家个人所得税主要是由５％左右的高收入者缴纳的。而我国目前还处于发展中国家一般的生活水平，个人所得税应税人比例更不能高于西方发达国家的水平。（５）不同生活水平的城市应当实行不同的个人所得税起征点。中国地域广博，国情复杂，区域差异较大，因此，按照公平的原则可以考虑在不同生活水平的区域实行不同的个人所得税起征点。按照社会实际生活费用标准划分：北京、上海、广州、深圳等一类特大城市的个人所得税起征点应当在１００００元左右；二类大城市，如青岛、大连、重庆、天津、厦门等的个人所得税起征点可以在８０００元左右；三类的大城市，如沈阳、哈尔滨、长春等的个人所得税起征点可以在６０００～７０００元，以此类推。参考文献：［１］孙勇，个人所得税调整明显减轻个人税负［Ｎ］，经济日报，２００９—４—８．［２３毛磊、石国胜，个税起征点拟提至２０００元［Ｎ］，人民日报，２００７—１２—２４．［３］张学博，个人所得税法修订反思［Ｊ］，天津市管理干部学院学报，２００８（２）：４５—４７．［４］薛文谦，合理设计我国个人所得税免征额［Ｊ］，涉外税务，２００５（６）：３２—３４．ＲｅｓｅａｒｃｈｏｎｔｈｅＩｎｄｉｖｉｄｕａｌＩｎｃｏｍｅＴａｘｏｆＣｈｉｎａ———ＢａｓｅｄＯｉｌＬａｗａｎｄＥｃｏｎｏｍｉｃｓＬＩＨｕａｉｌ，ＳＨＡＯＷｅｉ２（１．ＣｅｎｔｅｒｆｏｒＰｕｂｈｃＰｏｌｉｃｙ，ＲｅｓｅａｒｃｈＡｃａｄｅｍｙｏｆＥｃｏｎｏｍｉｃ＆ＳｏｃｉａｌＤｅｖｅｌｏｐｍｅｎｔ，ＤｏｎｇｂｅｉＵｎｉｖｅｒｓｉｔｙｏｆＦｉｎａｎｃｅ＆Ｅｃｏｎｏｍｉｃｓ，Ｄａｌｉａｎ１１６０２５；２．ＳｃｈｏｏｌｏｆＭａｎａｇｅｍｅｎｔ，ＳｈｅｎｙａｎｇＮｏｒｍａｌＵｎｉｖｅｒｓｉｔｙ，Ｓｈｅｎｙａｎｇ１１００３４）Ａｂｓｔｒａｃｔ：Ｉｎｄｉｖｉｄｕａｌｉｎｃｏｍｅｔａｘｉｓａｎｅｆｆｅｃｔｉｖｅａｎｄｄｉｒｅｃｔｍｅｔｈｏｄｔｏａｄｊｕｓｔｉｎｃｏｍｅｄｉｓｔｒｉｂｕｔｉｏｎ．ＴｈｏｕｇｈｔｈｅｎｅｗｅｄｉｔｉｏｎｏｆＬａｗｏｆＩｎｄｉｖｉｄｕａｌＩｎｃｏｍｅＴａｘｈａｓａｌｒｅａｄｙｂｅｅｎｉｍｐｌｅｍｅｎｔｅｄｏｎ１ｓｔＭａｒｃｈ２００８，ｙｅｔｔｈｅｒｅａｒｅｓｔｉｌｌｅｘｉｓｔｉｎｇｖｏｉｃｅｓａｂｏｕｔｔｈｅｓｔａｎｄａｒｄｏｆｉｎｄｉｖｉｄｕａｌｔａｘａｔｉｏｎ．Ａｄｏｐｔｉｎｇｔｈｅｓｔｕｄｙｍｅｔｈｏｄｆｒｏｍｌａｗａｎｄｅｃｏｎｏｍｉｃｓ，ｔｈｉｓｐａｐｅｒｔｒｉｅｓｔｏｅｘｐｌｏｒｅｃｕｒｒｅｎｔｐｒｏｂｌｅｍｓａｂｏｕｔｔｈｅｄｅｄｕｃｔｉｏｎｓｔａｎｄａｒｄｏｆｉｎｄｉｖｉｄｕａｌｉｎｃｏｍｅｔａｘｆｒｏｍｖａｒｉｏｕｓｃｏｎｃｅｒｎｅｄａｓｐｅｃｔｓ，ｉｎｃｌｕｄｉｎｇｓｔａｔｉｓｔｉｃｄａｔａａｎｄｃｏｎｃｅｐｔ，ｐｒａｃｔｉｃａｌＣｈｉｎｅｓｅｕｒｂａｎｆａｍｉｌｙｅｘｐｅｎｓｅｓ，ｐｒｏｐｅｒｔｙｒｉｇｈｔａｎｄｔｈｅｕｎ－ｄｅｍｔａｎｄｉｎｇａｂｏｕｔｃｏｎｓｔｉｔｕｔｉｏｎ．强ｅｆｉｎａｌｐｏｈｃｙ—ｒｅｌａｔｅｄｓｕｇｇｅｓｔｉｏｎｐｕｔ．ｆｏｒｗａｒｄｉｓｔｈｅｄｅｄｕｃｔｉｏｎｓｔａｎｄａｒｄｓｈｏｕｌｄｂｅｉｎｃｒｅａｓｅｄｔｏ８０００ＲＭＢ，ｈｏｐｉｎｇｔｏｆｕｒｔｈｅｒｐｅｒｆｅｃｔｔｈｅｌａｗｏｆｉｎｄｉｖｉｄｕａｌｉｎｃｏｍｅｔａｘ．Ｋｅｙｗｏｒｄｓ：ＩｎｄｉｖｉｄｕａｌＩｎｃｏｍｅＴａｘ；Ｃｏｎｓｔｉｔｕｔｉｏｎ；ＬａｗａｎｄＥｃｏｎｏｍｉｃｓ责任编辑：魏小奋５５万方数据
