ＳＣＩ—ＴＥＣＨ ＩＮＦＯＲＭＡＴＩＯＮ ＤＥＶＥＬＯＰＭＥＮＴ＆ＥＣＯＮＯＭＹ 文章编号：１００５—６０３３（２００９）１５－－－００９５—０３ ２００９年第ｌ９卷第ｌ５期 收稿日期：２００９－０２—１３ 会计收益浅新 张 星 （山西大学商务学院，山西太原，０３００３Ｉ） 摘要：从决策有用观出发，探讨了会计收益的本质，并通过经济收益与会计收益的比 较。时传统会计收益的不足进行了分析。提出了全面收益观点。 关键词：会计收益；经济收益；资产负债观；新企业会计准则 中圈分类号：Ｆ２３ 文献标识码：Ａ 我国会计目标定位是向财务报告的使用者提供会计信息，信 息的提供要有助手报表使用者作出经济决策和评价经营者的受托 责任履行情况。这样的定位便弓ｌ申出了决策有用观和受托经营观， 那么决策有用观在实务中要求会计信息的提供要满足包括投资者 在内的会计信息使用者的决策需求。一般情况下，企业目前的盈利 能力和经营状况是投资者关注的重要信息之一。企业的会计收益 盈余确定基于每股利润。由此可见，会计收益是投资者计算股价 进行决策时的重要信息。会计收益的概念随着经济的发展发生 了很大的变化，也存在着一些缺陷。引起信息使用者的不满， １９９４年，Ａ１ＣＰＡ发表了ｉｅｎｋｉｎｓ ｃｏｍｍｉｔｔｅｅ的报告《论改进企业报 告着眼于用户》。这份报告通过调查，对财务报表进行了结论性 的评价：“本委员会研究肯定了财务报表的重要性。财务报表一 般提供使用者主要的信息。这些信息在很大程度上影响使用者 概念能否满足投资者的使用需求呢？其与经济收益有何区别呢？投 资者认为两者是同一概念吗？两者的差异会对会计信息产生产生 影响吗？笔者将从如下几个方面探讨这些问题。 的决策。没有证据表明：使用者认为这些信息不相关或由于其他 原因放弃财务报表的分析”。所以，很有必要对会计收益的确认、 １会计收益是会计信息使用者进行决策的重要信息 市场经济中的重要一环是投资者的投资活动．他们通过买 进、卖出或持有企业的股票或者股权，完成社会资源配置，将短 计量问题进行研究．促其完善。 ２会计收益与经济收益 会计收益（ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇｉｎｃｏｍｅ）是指企业在一定时期内，按照会 期、零散的资金转化成长期、稳定的企业资本金。投资者在做相 关的股权购买决策时需要会计信息来帮助他们做出决策，这些 信息包括企业的财务状况、经营成果、现金流量等会计信息。其 中，对经营成果的反映主要是通过会计收益的计量。会计收益是 会计核算在四大假设（会计主体、会计期间、持续经营、货币计 量）的基础之上，按照企业会计准则的要求，符合其所规范的信 息质量特征，运用会计的专业方法，确定企业在一定会计期间实 际经济交易或事项的结果。１９６８年，美国的鲍尔和布朗通过实证 研究证实了会计收益具有信息含量；１９８９年，利弗再次证明收益 变动与股价变动之间具有正相关关系。这些说明了会计收益的 相关信息对投资者的决策有一定的影响。在股票价格确定的多 中模型中，其或多或少地与会计收益有关。一般投资者都将市盈 计准则、会计制度规定的方法确认、计量的总收益或总亏损。一般 来说。会计收益就是通常所说的利润总额或者净利润。会计收益概 念是指本期已实现收入与其相关历史成本之间的差额。其特点是： 建立在会计分期假设基础上，依据实际发生的经济业务，遵循收入 实现原则，按现时价格计量收入，以历史成本列计费用进行配比。 经济学中的收益是什么呢？１７７６年。亚当・斯密（Ａｄａｍ Ｓｍｉｔｈ）在《国富论＞中就将收益定义为“财富的增加～那部分不侵 蚀资本（包括固定资本和流动资本）的可予消费的数额”。随着经 济的发展，经济学家提出收益是补偿资本之后的一种增量。１９４６ 年。希克斯（Ｊ．Ｒ．）在其著作《价值与资本》中进一步明确指明经济 收益（ｅｃｏｎｏｍｉｃ ｂｅｎｅｆｉｔ）是指在保持期末和期初同样富有的情况 下，可能消费的最大金额，即在期初期末企业资本没有变化的情 况下企业在本期可以消费的最大金额。 陕西师范大学，工程师，太原公共交通控股（集团）有限公司ｌＣ卡 中心，山西省太原市，０３００１２． 率作为股价评价的重要指标，市盈率的确定基于每股盈余，每股 第一作者简介：吴丽华，女。１９７１年１１月生，１９９５年毕业于 Ｔｈｅ Ｄｅｓｉｇｎ ａｎｄ Ｐｌａｎｎｉｎｇ ｏｆ ｔｈｅ Ｕｒｂａｎ Ｐｕｂｌｉｃ Ｔｒａｆｉｃ ｆＳｍａｒｔ Ｃａｒｄ Ｓｙｓｔｅｍ ｏｆ Ｔａｉｙｕａｎ Ｃｉｔｙ ＷＵ Ｌｉ－ｈｕａ ＡＢＳＴＲＡＣＴ：Ｔｈｉｓ ｐａｐｅｒ ｅｘｐｌａｉｎｓ ｔｈｅ ｃｏｎｎｏｔａｔｉｏｎｓ ｏｆ ｔｈｅ ｕｒｂａｎ ｐｕｂｌｉｃ ｔｒａｆｉｆｃ ｓｍａｒｔ ｃａｒｄ ｓｙｓｔｅｍｉｎｔｒｏｄｕｃｅｓ ｔｈｅ ｇｅｎｅｒａｌ ，ｓｉｔｕａｔｉｏｎ ｏｆ Ｔａｉｙｕａｎ’ｓ ｕｒｂａｎ ｐｕｂｌｉｃ ｔｒａｆｉｆｃ ａｎｄ ｔｈｅ ｂａｓｉｃ ｃｏｍｐｏｎｅｎｔｓ ｏｆ ｔｈｅ ｕｒｂａｎ ｐｕｂｌｉｃ ｔｒａｆｉｆｃ ｓｍａｒｔ ｃａｒｄ ｓｙｓｔｅｍａｎａｌｙｚｅｓ ，ｔｈｅ ｒｃｈｉａｔｅｃｔｕｒｅ ａｎｄ ｓａｆｅｔｙ ｆａｃｔｏｒ ｏｆ ｔｈｅ ｕｒｂａｎ ｐｕｂｌｉｃ ｔｒａｆｉｆｃ ｓｍａｒｔ ｃａｒｄ ｓｙｓｔｅｍ，ａｎｄ ｐｒｏｂｅｓ ｉｎｔｏ ｔｈｅ ｂｅｎｅｆｉｔ ｃｒｅａｔｅｄ ｂｙ ｔｈｅ ｕｒｂａｎ ｐｕｂｌｉｃ ｔｒａｍｃ ｓｍａｒｔ ｃａｒｄ ｓｙｓｔｅｍ． ＫＥＹ ＷＯＲＤＳ：ｕｒｂａｎ ｐｕｂｌｉｃ ｔｒａｆｉｆｃ ｓｍａｒｔ ｃａｒｄ ｓｙｓｔｅｍ；ｓａｆｅｔｙ ｆａｃｔｏｒ；，ｄａｔａ ｍａｎａｇｅｍｅｎｔ；Ｔａｉｙｕａｎ Ｃｉｔｙ ９５ 张星会计收益浅折 本刊Ｅ—ｍａｉｌ：ｂｊｂ＠ｓｘｉｎｆｏ．ｎｅｔ 经济论坛 企业在生产经营过程巾，保持所有者投入的实际生产能力即 原始资本的价值不变．超过所有者投人的实际生产能力的部分形 成经济学“收益”。经济收益的计量与资产的计价密切相关，是企业 在一定时期内净资产现值的差异，它体现了企业的实际收益。这种 认识存理论上看逻辑推理严密、令人信服，能全面地反映资产收益 的真实状况。但是“经济收益”属收益的定性范畴，实践巾收益的确 认、计量的操作性却不易解决。因为资本所有者投入的原始资本 （资产）与一定时期后的期末所有者权益资本（净资产）价值的计量 郜是按未来预期现金流的折现来计算的。也就是说，收益是原始投 入资本与期末所有者权益资本所带来的未来现金流折现价值的差 经济学家希望认识到通货膨胀、持产利得、商誉提高及其他价值 变动所产生的影响。他们主张“一个人当其资产价值增加时而非 其把资产ｉ【ｌ售时变得更富裕。”此后会计师们就一直试图建立一 种既与经济理论相符又具有客观性和程序上的统一性的收益理 论。这种尝试包括：斯劳普斯和穆尼茨在１９５４年强捌有必要通 过划分经营收益、持产利得和价格水平变动的影响来提高财务 报表的可比性和可解释性。 ２Ｏ世纪７０年代以来，世界经济发生了很大的变化。金融市 场一体化、资本流动全球化、企业经营活动的复杂多样化，企业 收益信息的及时获得变得十分重要，而传统的会计收益理论局 额，而未来的现金流折现具有不确定因素（现金流及折现率的确 定），且人们对未来事项的估计各不相同。 经济学家对收益所持的观点（即经济收益）与会计学家对收 益所持的观点（即会计收益）巾最主要的差异主要表现在以下几 个方面。 ２，１计■属性不同 经济收益的计量属性是现值，目前会计收益的计量属性是 历史成本为主。经济学家认为，收益是随着未来服务的现值的增 加而同时产生的，体现经济收益的计量属性应当是现值。资产是 依据企业使．｝｝ｊ这些资产所带来的未来预期收益的现值来计量 的，而收益则是企业在某一期间净资产现值变动的结果。经济学 家认为经济收益，是指经济财产的增加。从理论上，应采用实物 资本维持观，而且是不变实物资本维持观．即采纳现行成本，不变 币值会计模式为佳。 传统的会计收益是根据会计主体实际发生的经济业务计算 而得的，是建立在四项基本假设上的，是根据收入确认原则确认 的，以现时价格计量收入、以历史成本计量费用，使成本未能得 到真正同收，造成虚盈实亏。历史成本计量属性的优点是客观并 可验证，符合稳健原则的要求，有利于评价受托责任的履行情 况。历史成本也有其无法避免的缺陷，其无法揭示和计量全部收 益，由于计量属性混乱使各期收益缺乏可比性。历史成本使资产 负债表所反映的资产仅仅是未分摊的资产成本余额．无法代表 主体的价值。历史成本是每个资产取得时的历史成本，实务巾每 个资产的取得时点不同，所以各个时点的历史成本所代表的经 济价值并不可比，如２０世纪８０年代的取得成本和现在的取得 成本就有很大的差异。这样配比原则未得到充分体现。历史成本 计价使资产负债表所反映的资产仅是过去未分摊资产成本的余 额，使资产负债表失去了意义，事实上，传统会计唯一的用途目 前只局限于经营目的，作为纳税依据，在许多预测和决策方面 【｛ｊ 处不大。 此，它既不能反映所有积累至今的收益，也不报告资 源的价格变化，与未来决策的相关度很小。 ２．２持产损益的确认不同 经济收益确认持产损益，传统的会计收益不确认持产损益。 经济收益是指某一会计期间企业财产的增减变动额，即某一会 计期末企业可支配财产的增减净额。经济收益不仅包括本期实 际获得的利润，还包括未来可能发生事件对企业资产、负债影响 的净现值。经济收益从效用的角度考虑资本保全，即在保持原始 投入资本完整、维持原始资本价值的前提下，超出原始投入的部 分。而传统会计收益在计量巾对资本性支ｎ｛只是用历史成本进 行计量，诸如存货的期末价格上涨，这样并不确认存货的持产损 益，造成经济收益和会计收益的差别。 ３全面收益 所有现代经济学家均将收益定义为资产现时价值的增加， ９６ 限于对企业某一会计期问已经实现的收益进行“事后”报告．滞 后于经济事项的实际发生时间，此外，会计学上的收益概念还面 临着更多新挑战。主要表现在：首先，两方国家不同程度的通货 膨胀，严重影响了历史成本收益的可靠性和真实性。会计收益是 基于实际的交易和历史成本计价方法，对于那些因价格或预测 的变动而产生的价值变动，只要没有发生实际的交易，就不予进 行收益的确认和计量。这就导致企业Ｈ｛现生产耗费不能得到足 额补偿、收入成本的计量属性不一致等问题。其次，金融衍生工 具的兴起和快速发展，过于保守的实现原则不利于对经营业绩 进行评价和资产风险的足够认识，历史成本模式又无法体现资 产的本质属性。第三，企业经营活动日趋多样复杂，高科技日新 月异，使得企业的专有技术、专用商标、商誉等无形资产的确认 和计量拘于传统会计原则而无法人账。第四，尽管会计收益强调 谨慎原则，但会计收益的计算仍然有一定的主观操作空间。在当 今全社会的诚信意识有待加强时，人为操纵利润的事件屡见不 鲜。种种现实弊端迫使人们不得不重新审视会计收益理论。 当然，一般的公众投资者对会计收益和经济收益的区别并 不是很清楚，但是他们对会计收益的确认结果并不是很满意，很 多他们认为对经济收益有影响的因素，会计收益并没有完全反 映，导致他们对会计收益的不信任。这样会计学家们想改变这种 现状，在可靠性和相关性之间作出一个均衡，即信息既要和投资 者的决策相关，义要保证会计信息的客观、真实。这是不是一个 两难的选择呢？学者们对传统的会计收益进行了改进，提出了全 面收益的概念。１９６１年爱德华兹和贝尔在其著作《企业收益理论 与计量方法》中肯定了经济收益的理论价值，即企业收益应当理 解为一定时期内该企业资本净值的增值，但因它不能被客观计 量而无法用于实际计量巾。同时，他们将经济收益与会计收益相 结合，提出了“全面收益”的概念。我国２００６年出台的新企业会 计准则也体现了全面收益的观点。 １９８０年美国财务会计准则委员会（ＦＡＳＢ）在第３号财务会 计概念公告（Ｓｂ￣Ｃ３）《企业财务报表的要素》提出了“全面收益 （Ｃｏｍｐｒｅｈｅｎｓｉｖｅ ｌｎｅｏｍｅ）”这一新概念，并将其定义为：企业在报 告期内，除与所有者之间的交易以外，由于其他一切原 所导致 的净资产的变动。全面收益的来源非常广泛，企业生产活动及其 与其业主以外的其他个体问的大部分交易，是企业核心、持续的 主要活动，它们构成了全面收益的主要来源，而其他事项则构成 了综合收益的其他来源，收入费川主要产生于核心交易和事项： 利得和损失是边缘性或偶发性交易以及其他事项和情况的结 果。全面收益包括收入、费用、利得和损失。全面收益是会计收益 借鉴经济收益巾的优点而对传统会计收益所做的一个改进。全 面收益涵盖的内容更广泛，不仅包括了传统的会计收益，而且包 括其他全面收益。即不仅包括企业的营业活动导致的损益．也包 括利得和损失；不仅包括已经实现的损益，也包括持产损益。如 以短期获利为目的的股票投资以期末公允价值进行计量、符合 张星会汁收益浅析 本刊Ｅ－ｍａｉｈｂｊｂ＠ｓｘｉｎｆｏ．ｎｅｔ 经济论坛 条件的投资性房地产以公允价值进行计量都是将持产损益反映 者确定出资产的可收回金额。资产的可收回金额低于期末资产账 到会计收益当巾。这样将能够满足可靠性要求的持产损益反映 到会计收益当中．其就能够全面反映在报告期内净资产的变动 情况。全面收益采用资产负债观代替传统的收入费用观来确认 收益。资产负债观是与经济收益的最为接近的会计概念。在资产 负债观下．收益的计量取决于资产和负债的计量，把企业一定期 面价值的差额作为资产减值损失进行计提。这样，当期末资产确认 资产减值损失时，会计收益考虑到了资本保全。当然也有不足之 处，如果期末资产的账面价值小于其可收网金额，处于可靠性的考 虑没有确认资产持产损益，会计收益可能偏小。而且资产减值损失 恢复时，减值准则规定不允许对其资产账面价值进行恢复。这也是 由于考虑到可靠性原则和谨慎性原则不得已而为之。 间内净资产变动作为收益确定的前提。传统的会计收益只是按 照资产的历史成本进行分摊．从而确定其价值损耗。全面收益则 进行了改进。 全面收益从以历史成本作为仅有的计量属性转变为以历史 成本计量属性为主。如与收入、利得相应的资产负债采用现价计 量，与费用、损失相应的资产耗费或价值变动既可采用历史成 本，也可采用现价法计量，如新准则中规定投资性房地产可以公 １９９７年６月美国正式发布财务会计准则第１３０号《报告全 面收益》。美国的全面收益报告分为两个模块。全面收益＝净收 益＋其他全面收益．其中净收益仍南损益表提供，其他全面收益 允价值模式计量便是用现价法确认资产耗费。以公允价值计量 的内容与英国全部已确认利得和损失表的内容基本相同。不过， 且其变动计人当期损益的金融资产也体现了全面收益中以现价 二者仍有不同，主要体现在报告全面收益与损益表的关系上。当 计量资产从而确认收益的做法。 以前计入业主权益的未实现利得在本期实现时，美国是将其转 新准则中对认为利润的实质是净资产的增加，亏损表示净 出计人损益表，英国的做法则是不转入损益表而仅在业主权益 资产的减少。其通过利润表和所有者权益变动表对会计收益进 中重分类，所以美国的损益表反映本期实现的收入（包括本期和 行全面反映。其做法和本文中所述美国的做法类似。会计收益是 以前期间所产生的）而英国的损益表只反映当期产生当期实现 以资产负债观为理论基础进行计量和表述。 的收入。在以损益表为基础报告全面收益时，美国的做法需要将 会计收益的不断演进和变化使我们意识到这样一个问 以前期间确认本期实现的利得作为“重分类调整”项从全面收益 题—一会计收益理论与经济收益理论的融合是会计收益发展的 中扣除，而英国的全部已确认利得和损失表则没有“重分类调 一个重要趋势。我们认为会计收益能够在多大程度上反映企业 整”项目。我国目前上市公司和国有大中型企业执行的新会计 的真实收益将导致财务报告在多大程度上投资者的认可。会计 准则更接近美国的做法。 收益向经济收益的靠拢在理论上是符合投资者的信息需求的。 收益是企业创造未来现金流的能力，全面收益包含了当期已 它体现了企业真实收益，但“经济收益”是一定时期企业净资产 确认而未实现但近期可实现的利得和损失。因此更能使人们准确、 的现值的变动差额。然后未来现金流量折现是有不确定因素，易 及时地预测“所有”未来现金流，增强了“收益”信息的相关性。全面 受人们主管影响。因此美国学者爱德华兹和贝尔将经济收益称 确认、计量收益，增强了“收益”信息的透明度．减少了企业管理当 为“主观收益”，经济收益虽然更加真实．但现阶段人们的计量方 局进行盈余管理、利润操纵的空问，保证资本市场健康发展。 法、预测手段的，我们只能尽可能向经济收益接近，把是否 全面收益理论的形成，一方面代表着会计收益理论与经济 接近经济收益作为衡量收益确认真实的标准，寻找经济收益的 收益理论的融合，使人们在处理新问题时有了新的理论指导；另 确认、计量方法。 一方面促进了人们对收益质量问题的研究与深入，我们经常谈 由以上分析可以看出，经济收益的概念更符合收益的本质， 到的账面收益在多大程度上反映了企业实际经济收益．对外公 从企业净资产价值增加这一角度去理解会计收益的变化，资产 告的会计收益与实际经济收益差异有多大，会计收益的确认和 负债观下的会计收益则是体现了这种理念。市场经济发展中的 计量在多大程度上受到人们主观意愿和利益驱动的影响等。 重要环节就是资本市场巾的信息能够及时、高效、高质地传递给 ４新企业会计准则与全面会计收益 每一个信息需求者，资产负债观下的会计收益确认了满足可靠 性要求的持产损益，其将部分利得和损失包括其巾，和传统会计 全面会计收益则是会计收益吸收借鉴经济收益中的优点由 收益相比，范围更大了，也更有利于投资者对会计信息的理解， 传统会计收益改进而来。我国２００６年颁布的新企业会计准则体 其信息也更为相关了。从而，在一定程度上提高了会计信息的相 现了全面收益的理念。例如，新准则中对公允价值计量属性的 关性、可理解性。会计信息质量的提高从某种方面提高了资本市 “适度引入”，在确认、计量和财务报表结构方面确立了资产负债 场上的信息对称，促进资本市场的健康发展。 表观的核心地位，在会计信息质量要求方面强调会计信息应当 （责任编辑：李敏） 真实与公允兼具，企业财务报告益的内涵和外延的延伸。 全面收益符合资产负债观，强调资本保全。新准则中的资产 第一作者简介：张星，男，１９７４年１月生，２００７年毕业于 减值准则规定，资产在期末有减值迹象时，要计算资产的未来现金 山西财经大学会计专业（硕士），助教。山西大学商务学院。山西 流量的现值和公允价值减去处置费用后的净额，从两者中的较高 省太原市，０３００３１． Ａｎａｌｙｓｉｓ ｏ ｎ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｉｎｃｏｍｅ ，ＺＨＡＮＧ Ｘｉｎｇ ＡＢＳＴＲＡＣＴ：Ｓｔａｒｔｉｎｇ ｆｒｏｍ ｔｈｅ Ｖｉｅｗ ｏｆ ｄｅｃｉｓｉｏｎ ｕｓｅｆｕｌｎｅｓｓ，ｔｈｉｓ ｐａｐｅｒ ｐｒｏｂｅｓ ｉｎｔｏ ｔｈｅ ｎａｔｕｒｅ ｏｆ ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ｉｎｃｏｍｅ，ａｎｄ ｔｈｒｏｕｇｈ ｔｈｅ ｃｏｍｐａｒｉｓｏｎ ｏｆ ｅｃｏｎｏｍｉｃ ｉｎｃｏｍｅ ａｎｄ ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ｉｎｃｏｍｅ，ａｎａｌｙｚｅｓ ｔｈｅ ｓｈｏｒｔａｇｅｓ ｏｆ ｔｒａｄｉｔｉｏｎａｌ ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ｉｎｃｏｍｅ，ａｎｄ ｐｕｔｓ ｆｏｒｗａｒｄ ｔｈｅ ｏｐｉｎｉｏｎ ｏｆ ｃｏｍｐｒｅｈｅｎｓｉｖｅ ｉｎｃｏｍｅ． ＫＥＹ ＷＯＲＤＳ：ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ｉｎｃｏｍｅ；ｅｃｏｎｏｍｉｃ ｉｎｃｏｍｅ；ａｓｓｅｔ－ｌｉａｂｉｌｉｔｙ ｖｉｅｗ；ｎｅｗ ｅｎｔｅｒｐｒｉ。ｓｅ ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ｓｔａｎｄａｒｄｓ ９７
