第一节 销售商品收入的确认和计量
二、销售商品收入的计量
（八）销售退回及附有销售退回条件的销售商品的处理 1.销售退回
（1）对于未确认收入的售出商品发生的销售退回 借：库存商品 贷：发出商品
若原发出商品时纳税义务已发生 借：应交税费——应交（销项税额） 贷：应收账款
（2）对于已确认收入的售出商品发生的销售退回
企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应当在发生时冲减退回当期销售商品收入、销售成本等。销售退回属于资产负债表日后事项的，应当按照《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》的相关规定进行会计处理。
【教材例14-20】甲公司在20×9年10月18日向乙公司销售一批商品，开出的专用上注明的销售价格为1 000 000元，税额为170 000元，该批商品成本为520 000元。乙公司在20×9年10月27日支付货款，20×9年12月5日，该批商品因质量问题被乙公司退回，甲公司当日支付有关款项。假定甲公司已取得税务机关开具的红字专用。甲公司的账务处理如下：
（1）20×9年10月18日销售实现时，按销售总价确认收入 借：应收账款一一乙公司 1 170 000 贷：主营业务收入——销售××商品 1 000 000 应交税费一一应交（销项税额） 170 000 借：主营业务成本——销售××商品 520 000 贷：库存商品——××商品 520 000 （2）在20×9年10月27日收到货款
借：银行存款 1 170 000 贷：应收账款——乙公司 1 170 000 （3）20×9年12月5日发生销售退回，取得红字专用 借：主营业务收入——销售××商品 1 000 000 应交税费——应交（销项税额） 170 000 贷：银行存款 1 170 000 借：库存商品——××商品 520 000 贷：主营业务成本——销售××商品 520 000 2.附有销售退回条件的商品销售
【教材例14-21】甲公司是一家健身器材销售公司，20×9年1月1日，甲公司向乙公司销售5 000件健身器材，单位销售价格为500元，单位成本为400元，开出的专用上注明的销售价格为2 500 000元，税额为425 000元。协议约定，乙公司应于2月1日之前支付货款，在6月30日之前有权退还健身器材。健身器材已经发出，款项尚未收到。假定甲公司根据过去的经验，估计该批健身器材退货率约为20%；健身器材发出时纳税义务已经发生；实际发生销售退回时取得税务机关开具的红字专用。甲公司的账务处理如下：
（1）20×9年1月1日发出健身器材
借：应收账款——乙公司 2 925 000 贷：主营业务收入——销售××健身器材 2 500 000 应交税费——应交（销项税额） 425 000 借：主营业务成本——销售××健身器材 2 000 000 贷：库存商品——××健身器材 2 000 000 （2）20×9年1月31日确认估计的销售退回
借：主营业务收入——销售××健身器材 500 000 贷：主营业务成本一一销售××健身器材 400 000 预计负债——预计退货 100 000 （3）20×9年2月1日前收到货款
借：银行存款 2 925 000 贷：应收账款一一乙公司 2 925 000
（4）20×9年6月30日发生销售退回，取得红字专用，实际退货量为1 000件，款项已经支付
借：库存商品——××健身器材 400 000 应交税费——应交（销项税额） 85 000 预计负债——预计退货 100 000 贷：银行存款 585 000
补充：若20×9年3月10日首次发生销售退回，取得红字专用，退货量为100件，款项已经支付
借：库存商品——××健身器材 40 000 应交税费——应交（销项税额） 8 500 预计负债——预计退货 10 000 贷：银行存款 58 500 如果实际退货量为800件
借：库存商品——××健身器材 320 000 应交税费——应交（销项税额） 68 000 主营业务成本——销售××健身器材 80 000 预计负债——预计退货 100 000 贷：银行存款 468 000 主营业务收入——销售××健身器材 100 000 如果实际退货量为1 200件
借：库存商品——××健身器材 480 000 应交税费——应交（销项税额） 102 000 主营业务收入——销售××健身器材 100 000 预计负债——预计退货 100 000 贷：主营业务成本——销售××健身器材 80 000 银行存款 702 000
【教材例14-22】沿用【教材例14-21】假定甲公司无法根据过去的经验估计该批健身器材的退货率；健身器材发出时纳税义务已经发生；发生销售退回时取得税务机关开具的红字专用。甲公司的账务处理如下： （1）20×9年1月1日发出健身器材
借：应收账款——乙公司 425 000 贷：应交税费——应交（销项税额） 425 000 借：发出商品——××健身器材 2 000 000 贷：库存商品——××健身器材 2 000 000 （2）20×9年2月1日前收到货款
借：银行存款 2 925 000 贷：预收账款——乙公司 2 500 000 应收账款——乙公司 425 000 （3）20×9年6月30日退货期满，如没有发生退货
借：预收账款——乙公司 2 500 000 贷：主营业务收入——销售××健身器材 2 500 000 借：主营业务成本——销售××健身器材 2 000 000 贷：发出商品——乙公司 2 000 000
6月30日退货期满，如发生2 000件退货，取得红字专用 借：预收账款——乙公司 2 500 000 应交税费——应交（销项税额） 170 000 贷：主营业务收入——销售××健身器材 1 500 000 银行存款 1 170 000 借：主营业务成本——销售××健身器材 1 200 000 库存商品——××健身器材 800 000 贷：发出商品——乙公司 2 000 000
【例题•单选题】甲公司为一般纳税人，适用的税率为17％，2015年12月3日与乙公司签订产品销售合同。合同约定，甲公司向乙公司销售A产品400件，单位售价650元（不含税额），单位成本为500元、未计提存货跌价准备；乙公司应在甲公司发出产品后1个月内支付款项，乙公司收到A产品后5个月内如发现质量问题有权退货。甲公司2015年12月10日发出A产品，并开具专用。 根据历史经验，甲公司估计A产品的退货率为20％。至2015年12月31日止，上述已销售的A产品尚未发生退回。
甲公司于2015年度财务报告批准对外报出前，A产品尚未发生退回；至2016年5月3日止，2015年出售的A产品实际退货率为35％。则甲公司因销售A产品对2015年度利润总额的影响金额是（ ）万元。
A.0 B.4.8 C.4.5 D.6
【答案】B
【解析】若日后事项期间退货小于估计退货率，则冲减原确认的预计负债等，不影响报告年度已确认的收入和费用。此题日后事项期间未发生退货，退货期满实际退货率35%与原估计退货率20%的差额应调整2016年的收入和费用。甲公司因销售A产品对2015年度利润总额的影响金额=400×（650-500）×（1-20%）/10 000=4.8（万元）。 （九）房地产销售的处理
企业自行建造或通过分包商建造房地产，应当根据房地产建造协议条款和实际情况，判断确认收入应适用的会计准则。房地产购买方在建造工程开始前能够规定房地产设计的主要结构要素，或者能够在建造过程中决定主要结构变动的，房地产建造协议符合建造合同定义，企业应当遵循建造合同收入的原则确认收入；房地产购买方影响房地产设计能力有限（如仅能对基本设计方案做微小变动）的，企业应当遵循收入准则中销售商品收入的原则确认收入。 （十）具有融资性质的分期收款销售商品的处理
企业销售商品，有时会采取分期收款的方式，如分期收款发出商品，即商品已经交付，货款分期收回。如果延期收取的货款具有融资性质，其实质是企业向购货方提供信贷，在符合收入确认条件时，企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。应收的合同或协议价款的公允价值，通常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定。
应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销，作为财务费用的抵减处理。 【教材例14-23】20×1年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为20 000 000元，分5次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本为15 600 000元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为16 000 000元。假定甲公司发出商品时，其有关的纳税义务尚未发生；在合同约定的收款日期，发生有关的纳税义务。
根据本例的资料，甲公司应当确认的销售商品收入金额为1 600万元 根据下列公式：
未来五年收款额的现值=现销方式下应收款项金额 可以得出：
4 000 000×（P／A，r，5）=16 000 000（元） 可在多次测试的基础上，用插值法计算折现率。
当r=7%时，4 000 000×4.1002 =16 400 800>16 000 000 当r=8%时，4 000 000×3.9927 =15 970 800<16 000 000 因此，7%表14-1 单位：元日期 20×1年1月1日 20×1年12月31日 20×2年12月31日 20×3年12月31日 20×4年12月31日 20×5年12月31日 合计 收现总额（a） 财务费用（b）=期初（d）已收本金（c）=×7.93% （a）-（b） 1 268 800 1 052 215.84 818 456.56 566 160.16 294 367.44 * 4 000 000 2 731 200 2 947 784.16 3 181 543.44 3 433 839.84 3 705 632.56 16 000 000 未收本金（d）=期初（d）-（c） 16 000 000 13 268 800 10 321 015.84 7 139 472.40 3 705 632.56 0 - 4 000 000 4 000 000 4 000 000 4 000 000 4 000 000 20 000 000 *尾数调整：4 000 000-3 705 632.56=294 367.44 根据表14-1的计算结果，甲公司各期的账务处理如下： （1）20×1年1月1日销售实现
借：长期应收款——乙公司 20 000 000 贷：主营业务收入——销售××设备 16 000 000 未实现融资收益——销售××设备 4 000 000 借：主营业务成本——销售××设备 15 600 000 贷：库存商品——××设备 15 600 000 （2）20×1年12月31日收取货款和税额
借：银行存款 4 680 000 贷：长期应收款——乙公司 4 000 000 应交税费——应交（销项税额） 680 000 借：未实现融资收益——销售××设备 1 268 800
贷：财务费用——分期收款销售商品 1 268 800 （3）20×2年12月31日收取货款和税额
借：银行存款 4 680 000 贷：长期应收款——乙公司 4 000 000 应交税费——应交（销项税额） 680 000 借：未实现融资收益——销售××设备 1 052 215.84 贷：财务费用——分期收款销售商品 1 052 215.84 （4）20×3年12月31日收取货款和税额
借：银行存款 4 680 000 贷：长期应收款——乙公司 4 000 000 应交税费——应交（销项税额） 680 000 借：未实现融资收益——销售××设备 818 456.56 贷：财务费用——分期收款销售商品 818 456.56 （5）20×4年12月31日收取货款和税额
借：银行存款 4 680 000 贷：长期应收款——乙公司 4 000 000 应交税费——应交（销项税额） 680 000 借：未实现融资收益——销售××设备 566 160.16 贷：财务费用——分期收款销售商品 566 160.16 （6）20×5年12月31日收取货款和税额
借：银行存款 4 680 000 贷：长期应收款——乙公司 4 000 000 应交税费——应交（销项税额） 680 000 借：未实现融资收益――销售××设备 294 367.44 贷：财务费用――分期收款销售商品 294 367.44
【例题•计算分析题】甲公司2012年1月1日售出大型设备一台，协议约定采用分期收款方式，从销售当年末分5年分期收款，每年1 000万元，合计5 000万元，成本为3 000万元。不考虑。假定销货方在销售成立日应收金额的公允价值为4 000万元，实际利率为7.93%。
要求：编制甲公司的会计分录。 【答案】
（1）2012年1月1日
借：长期应收款 5 000 贷：主营业务收入 4 000 未实现融资收益 1 000 借：主营业务成本 3 000 贷：库存商品 3 000 （2）2012年12月31日
未实现融资收益摊销=每期期初应收款本金余额×实际利率
每期期初应收款本金余额=期初长期应收款余额-期初未实现融资收益余额 未实现融资收益摊销=（5 000-1 000）×7.93%=317.20（万元） 借：银行存款 1 000 贷：长期应收款 1 000 借：未实现融资收益 317.20
贷：财务费用 317.20 （3）2013年12月31日
未实现融资收益摊销=[（5 000-1 000）-（1 000-317.20）]×7.93%=263.05（万元） 借：银行存款 1 000 贷：长期应收款 1 000 借：未实现融资收益 263.05 贷：财务费用 263.05 （4）2014年12月31日 未实现融资收益摊销=[（5 000-1 000-1 000）- （1 000-317.20-263.05）]×7.93%=204.61（万元）
借：银行存款 1 000 贷：长期应收款 1 000 借：未实现融资收益 204.61 贷：财务费用 204.61 （5）2015年12月31日 未实现融资收益摊销=[（5 000-1 000-1 000-1 000）-（1 000-317.20-263.05-204.61）]×7.93%=141.54（万元）
借：银行存款 1 000 贷：长期应收款 1 000 借：未实现融资收益 141.54 贷：财务费用 141.54 （6）2016年12月31日未实现融资收益摊销
=1 000-317.20-263.05-204.61-141.54=73.60（万元）
借：银行存款 1 000 贷：长期应收款 1 000 借：未实现融资收益 73.60 贷：财务费用 73.60
【例题•单选题】2016年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为500万元（不含），从2016年开始分5次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本为400万元。假定该销售商品符合收入确认条件，同期银行贷款年利率为6%。
已知：（P/A，6%，5）=4.2124。不考虑其他因素，甲公司2016年1月1日应确认的销售商品收入为（ ）万元（四舍五入取整数）。
A.421 B.400 C.500 D.585 【答案】A
【解析】甲公司2016年1月1日应确认的销售商品收入=100×4.2124=421（万元）。
